Fiscalité des dividendes (4) : Distribution de bénéfices d’une GmbH à une SARL associée.

L’objet du présent article est de présenter la fiscalité des dividendes distribués par une GmbH à ses associés lorsque ceux-ci sont des sociétés relevant de l’impôt sur les sociétés en France, comme c’est notamment le cas pour les sociétés à responsabilité limitée (SARL) ou les sociétés Anonymes (SA).

L’objet du présent article est de présenter plus particulièrement l’imposition des dividendes perçus par une SARL qui a son siège en France et qui détient des parts dans une GmbH établie en Allemagne.

Rappelons tout d’abord que les bénéfices réalisés par une GmbH supportent en Allemagne une charge fiscale d’environ 30 % au titre de l’imposition des bénéfices.

Exemple :

 Pour un bénéfice avant impôt de 100.000 €, l’associé unique aura droit à des dividendes d’un montant total de 70.000 € (100.000 € – 30.000 €). C’est ce montant brut de 70.000 € qui devra généralement faire l’objet d’une imposition au niveau de l’associé.

Lorsque l’associé est une SARL qui a son siège en France, les dividendes versés par la GmbH sont susceptibles d’être imposés en France et en Allemagne. Afin d’éviter les doubles impositions entre les deux Etats, la France et l’Allemagne ont toutefois conclu une convention fiscale internationale en date du 21 juillet 1959, à laquelle il convient de se référer.

I. Dispositions de la Convention Fiscale Franco-Allemande (CFFA)

En matière de dividendes, la CFFA donne à la Franceen tant qu’Etat de résidence de l’associé– le droit d’imposer les dividendes perçus par la SARL associée (nous verrons toutefois que la France exonère à 95 % les dividendes perçus par une SARL associée lorsque celle-ci détient au moins 5 % du capital social et des droits de vote de la GmbH).

Toutefois, l’Allemagne préserve le droit d’effectuer une retenue à la source sur ces mêmes revenus. La retenue à la source est néanmoins limitée par la CFFA à un taux du montant brut des dividendes qui est déterminé en fonction du taux de participation de la SARL dans la GmbH :

 -          Lorsque la SARL détient moins de 10 % du capital de la GmbH, la retenue est limitée à 15 %.

-          Lorsque la SARL détient 10 % ou plus du capital de la GmbH, la retenue est limitée à 5 % par la CFFA. Toutefois, dans ce second cas de figure, nous verrons que le droit    fiscal allemand interne limite en principe la retenue à 0 % conformément à ce que prévoit la  Directive Mère-Fille 2011/96/UE du 29.12.2011).

Il appartient à la France d’imputer sur l’impôt dû en France la retenue à la source prélevée en l’Allemagne conformément aux dispositions de la CFFA et du droit fiscal français.

II. Retenue à la source en Allemagne

En Allemagne, la société distributrice (la filiale – GmbH) a en principe l’obligation d’effectuer une retenue à la source d’impôt sur les dividendes versés à ses associés. La retenue se fait au taux unitaire de 25 % plus surtaxe de solidarité de 5,5 % de l’impôt (Kapitalertragssteuer), soit en tout à un taux de 26,38 %.

 Toutefois, lorsqu’un associé est une société soumise à l’impôt sur les sociétés dans son Etat de résidence, il convient de distinguer selon son taux de participation dans la société distributrice.

 

1)      La SARL détient moins de 10 % du capital social de la GmbH

Lorsque la SARL détient moins de 10 % du capital social de la GmbH, la GmbH doit obligatoirement effectuer une retenue à la source de 25 % plus surtaxe de solidarité de 5,5 % de l’impôt, soit en tout 26,38 % sur les dividendes versés.

 Exemple :

Pour un montant distribué de 70.000 €, la GmbH doit prélever à la source le montant de 18.463 € au titre de l’impôt et de la surtaxe de solidarité et reverser ce montant à l’administration fiscale compétente. Ainsi, les dividendes perçus par l’associé s’élèvent à 51.537 € (70.000 – 18.463).

Or, la CFFA autorise seulement un prélèvement à la source au taux de 15 % (+ surtaxe de solidarité de 5,5 % de l’impôt) du montant brut des dividendes.

Etant donné que l’Allemagne prélève à la source 25 % (+ surtaxe de solidarité), l’associé personne physique résidant en France peut demander le remboursement du trop-perçu d’impôt à concurrence de 10 % plus surtaxe de solidarité (25 % – 15 % prévu par la CFFA). La demande se fait auprès de l’Office fédéral des impôts (Bundeszentralamt für Steuern), dans un délai de 4 ans suivant l’année au cours de laquelle les dividendes ont été perçus. Pour des dividendes perçus en 2013, la demande de remboursement pourra donc être déposée jusqu’au 31.12.2017.

2)      La SARL détient 10 % ou plus  du capital social de la GmbH

L’Allemagne a transposé, dans son droit fiscal interne, la Directive Européenne 2011/96/UE du 29.12.2011 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents (Directive Mère-Fille).

Lorsque la SARL détient 10 % ou plus du capital social de la GmbH au moment où elle perçoit les dividendes,  la GmbH est dispensée de retenue à la source, à condition d’être en possession d’une attestation de dispense (Freistellungsbescheinigung) au moment du versement des dividendes.

L’attestation de dispense est délivrée par l’Office Fédéral des Finances (Bundeszentralamt für Steuern) sur demande de la société filiale lorsque les conditions suivantes sont remplies cumulativement:

 -          La société mère revêt une forme juridique reconnue par la Directive Européenne 2011/96/UE du 29.12.2011 et elle est soumise à l’impôt sur les sociétés dans son Etat de résidence ; parmi les formes juridiques reconnues par la Directive pour les sociétés mères établies en France figurent la SARL, la SA, la SAS, etc.

-          La filiale, qui a son siège en Allemagne, revêt une forme juridique reconnue par la Directive Européenne 2011/96/UE du 29.12.2011 ; parmi les formes juridiques reconnues par la Directive pour les sociétés filiales établies en Allemagne figurent la GmbH, l’AG (Aktiengesellschaft), etc.

-          La société mère doit détenir au moins 10 % du capital social de la filiale.

-          La participation d’au moins 10 % doit être conservée pendant au moins 12 mois consécutifs au moment du versement des dividendes. Lorsque la société mère détient au moins 10 % au moment du versement, mais que le délai de conservation de 12 mois n’a pas encore expiré à cette date, elle peut demander le remboursement intégral de la retenue à la source effectuée par la filiale.

Lorsque toutes ces conditions sont remplies, l’Office fédéral des impôts délivre à l’associé une attestation de dispense de retenue à la source (Freistellungsbescheinigung). Cette attestation a une durée de validité d’au moins 1 an et de maximum 3 ans.

Il appartient à l’associé (la société mère) de présenter cette attestation de dispense à la filiale au plus tard au jour du versement des dividendes. En effet, la filiale allemande n’est dispensée de retenue à la source qu’à la condition d’être en possession d’une attestation de dispense au moment du versement. Si toutes les conditions de dispense sont remplies au moment du versement, mais que la société mère a omis de demander une attestation de dispense, la filiale doit alors opérer une retenue à la source de 25 % plus surtaxe de solidarité de 5,5 % de l’impôt, soit en tout 26,38 % sur les dividendes versés. La société mère pourra toutefois en demander le remboursement auprès de l’Office fédéral des impôts.

En résumé, la retenue à la source s’élève à 25 % plus surtaxe de solidarité lorsque la société mère détient moins de 10 % du capital social de la filiale et, sous certaines conditions, à 0 % lorsque la société mère détient au moins 10 % du capital sociale de la filiale.

 

III. Imposition en France

 

En matière de dividendes, la CFFA donne à la Franceen tant qu’Etat de résidence de l’associé– le droit d’imposer les dividendes perçus par la SARL associée. Le traitement fiscal des dividendes en vertu du droit français interne varie selon le taux de participation de la société mère dans la filiale.

1)      La SARL détient moins de 5 % du capital social de la GmbH

Lorsque la société mère qui perçoit les dividendes et qui a son siège en France, détient moins de 5% du capital social et des droits de vote de la filiale allemande, les dividendes perçus par la société mère font normalement partie du bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés au taux normal de 33,1/3 % (pour les PME, ce taux est réduit sous certaines conditions à 15 % pour une fraction du bénéfice imposable limité à 38.120 € par an).

La société mère bénéficie d’un crédit d’impôt au titre de la retenue à la source effectuée par la filiale allemande (retenue de 26,38 %). Le crédit d’impôt est limité au taux admis par la CFFA, soit à 15 % du montant brut des dividendes, c’est-à-dire du montant des dividendes avant déduction de l’impôt allemand retenu à la source.

Exemple :

Pour un montant distribué de 70.000 € (voir notre exemple ci-dessus), le crédit d’impôt s’élève à 70.000 x 15 % = 10.500 €.

Etant donné qu’il est admis en pratique que l’impôt sur les sociétés se calcule sur le montant net des dividendes, c’est-à-dire après déduction de l’impôt allemand et sans réintégration du crédit d’impôt, le montant effectivement imputé sur l’impôt sur les sociétés s’élève à 66,2/3 % du crédit d’impôt.

Exemple :

Dans notre exemple, le montant net des dividendes imposables s’élève à 51.537 € (70.000 moins impôt allemand prélevé à la source). L’impôt sur les sociétés est de 17.177 € (51.537×33,33 %). Sur ce montant vient s’imputer 7.000 € (10.500×66,66%) au titre du crédit d’impôt, soit une charge fiscale effective de 10.177 € en France.

2)      La SARL détient 5 % ou plus du capital social de la GmbH

Lorsque la société mère qui perçoit les dividendes et qui a son siège en France, détient au moins 5% du capital social et des droits de vote de la filiale allemande, les dividendes nets perçus au cours de l’exercice par la société mère sont, sur option, retranchés du bénéfice total de la société mère, défalcation faite d’une quote-part de frais et charges.

La quote-part de frais et charges est fixée forfaitairement à 5 % du montant total des dividendes perçus en cours d’exercice, crédit d’impôt pour impôts étrangers inclus.

Par conséquent, les dividendes perçus par la société mère sont, sur option, exonérés à 95 % d’impôt sur les sociétés.

Exemple 1 :

La SARL détient plus de 5 %, mais moins de 10 % du capital social de la GmbH.

Pour un montant distribué de 70.000 €, la GmbH a retenu à la source un montant de 18.463 €, soit des dividendes perçus d’un montant net de 51.537 € (voir notre exemple ci-dessus).

Le crédit d’impôt s’élève à 70.000 x 15 % = 10.500 €.

Le montant forfaitaire de 5 % se calcule sur le montant net des dividendes perçus plus le crédit d’impôt, soit sur la base de 51.537 + 10.500 = 62.037 €. Le montant forfaitaire de 5 % s’élève donc à 62.037 x 5 % = 3.102 €.

L’impôt sur les sociétés est d’environ 3.102 x 33,33 % = 1.034 €. Le crédit d’impôt est imputé à 66,66 %, soit 10.500 x 66,66 % = 7.000 €.

Exemple 2 :

La SARL détient plus de 10 % du capital social de la GmbH et elle bénéficie d’une attestation de dispense de retenue à la source en Allemagne.

Pour un montant distribué de 70.000 €, la GmbH n’a donc effectué aucune retenue à la source. Il n’y donc pas lieu à un crédit d’impôt en France.

Le montant forfaitaire de 5 % se calcule sur le montant net des dividendes perçus soit sur la base de 70.000 €. Le montant forfaitaire de 5 % s’élève donc à 70.000 x 5 % = 3.500 €.

L’impôt sur les sociétés est d’environ 3.500 x 33,33 % = 1.167 €.

(Pour les PME, le taux d’imposition est réduit sous certaines conditions à 15 % pour une fraction du bénéfice imposable limité à 38.120 € par an).

La société mère a toutefois l’obligation de conserver sa participation d’au moins 5 % pendant un délai de 2 ans. En cas de non-respect de cette obligation, la société mère doit verser à l’administration fiscale française dans les 3 mois suivant la cession de sa participation une somme égale au montant de l’impôt dont elle a été exonérée. Majoré de l’intérêt de retard (0,40 % par mois). La société mère bénéficie de l’exonération dès la 1ère année de détention, mais l’exonération n’est acquise définitivement qu’à l’expiration du délai de 2 ans.

A défaut d’option pour l’exonération de 95 %, les dividendes sont intégrés dans le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés au taux normal de 33,1/3 % (pour les PME, ce taux est réduit sous certaines conditions à 15 % pour une fraction du bénéfice imposable limité à 38.120 € par an).

En résumé, les dividendes perçus par la société mère sont imposables à l’impôt sur les sociétés lorsque la société mère détient moins de 5 % du capital social de la filiale et, en principe exonérés sur option à 95 % lorsque la société mère détient au moins 5 % du capital social de la filiale.

 

 IV. Récapitulatif et exemple de calcul

Soit une SARL qui détient des parts dans une GmbH. La GmbH décide de lui verser des dividendes d’un montant brut de 70.000 €. Le traitement fiscal des dividendes, qui varie en fonction du taux de participation de la SARL dans la GmbH, est le suivant :

Taux de participation

< 5 %

Entre 5 % et moins 10 %

10 % et plus

Dividendes bruts

70.000

70.000

70.000

ALLEMAGNE

 

 

 

Retenue à source

18.463

18.463

0

Dividendes perçus

51.537

51.537

70.000

 

 

 

Remboursés sur demande en Allemagne

7.385

7.385

0

 
Montant crédit d’impôt

10.500

(70.000 x 15%)

10.500

(70.000 x 15%)

0

 

 

FRANCE

 

Dividendes imposables

51.537

0

0

Réintégration 5 %

-

3.102

((51.537+10.500) x 5 %)

3.500

(70.000 x 5 %)

Assiette de l’impôt

51.537

3.102

3.500

Impôt sur les sociétés 33,33 %

17.177

1.034

1.167

Montant imputé

(Crédit impôt x 66,66 %)

-7.000

-7.000

0

Imposition effective en France

10.177

0

0

Charge fiscale totale

21.255

(18.463-7.385+10.177)

10.044

(18.463-7.385-1.034)

1.167

Zurück